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In contabilità finanziaria, le spese soggette alla scissione dei pagamenti sono impegnate per l’i mporto comprensivo di IVA e, a seguito del ricevimento della fattura emessa dal fornitore con l’a nnotazione “scissione dei pagamenti”, per le successive registrazioni contabili possono essere adottate due modalità alternative:

  1. se l’ente intende avvalersi dell’opzione che consente di effettuare il pagamento IVA all’Erario contestualmente al pagamento delle fatture ai fornitori, a valere dell’impegno assunto sono emessi due distinti ordini di pagamento. Il primo ordinativo è emesso a favore del fornitore per la spesa al netto di IVA, il secondo a favore dell’erario per l’ammontare dell’IVA;
  2. se l’ente non effettua il versamento IVA contestualmente al pagamento della fattura, si provvede a:
    1. un accertamento pari all’importo IVA tra le partite di giro, al capitolo codificato E.9.01.01.02.001 Ritenuta per scissione contabile IVA (split payment);
    2. un impegno di pari importo, contestuale all’accertamento di cui alla lettera a, sempre tra le partite di giro, al capitolo codificato U.7.01.01.02.001 Versamento delle ritenute per scissione contabile IVA (split payment);
    3. emettere un ordine di pagamento a favore del fornitore per l’importo fatturato al lordo dell’I VA a valere dell’impegno riguardante l’acquisto di beni o servizi, con contestuale ritenuta per l’i mporto dell’IVA(*) ;
    4. a fronte della ritenuta IVA indicata alla lettera c. si provvede all’emissione di una reversale in entrata di pari importo a valere dell’accertamento di cui alla lettera a (**);
    5. alle scadenze previste per il versamento dell’IVA, l’ente emette un ordine di pagamento a favore dell’erario, per un importo pari al complessivo debito IVA, a valere degli impegni di cui al punto b).

La modalità di contabilizzazione di cui al punto 1) è adottata dagli enti che, per semplificare le proprie procedure di spesa, intendono effettuare sempre il versamento IVA contestuale al pagamento delle fatture. Si tratta di una modalità di registrazione semplificata, prevista per gli enti che nel corso dell’esercizio effettuano un numero limitato di operazioni di acquisto di beni e servizi. In altre parole è richiesta l’applicazione costante della modalità di contabilizzazione dello split payment, con riferimento al medesimo esercizio.

(*) Nell’ordinativo informatico devono essere valorizzati i riferimenti alla reversale associata presente nella parte come da indicazioni presenti nelle Linee guida OIL paragrafo 6 “ Pagamenti con ritenute associate” (Allegato n. 2 alla Circolare AgID n. 64/2014).Nel caso di regolarizzazione di sospeso di uscita al netto dell’IVA (ad esempio un addebito Sepa Direct Debit), l’ordine di pagamento è da suddividere in due pagamenti distinti. Un pagamento a regolarizzazione del sospeso (tipo pagamento REGOLARIZZAZIONE e valorizzazione dei riferimenti al provvisorio nella parte sospesi), mentre il secondo pagamento a compensazione della reversale di cui alla lettera e. (tipo pagamento CASSA o COMPENSAZIONE e valorizzazione dei riferimenti alla reversale associata nella parte ritenute ). Anche nel caso di trasferimenti di fondi ai sensi dell’art. 44 L. n. 526/1984 l’ordine di pagamento è da dividere in due pagamenti distinti: il primo pagamento a favore del beneficiario e il secondo pagamento a compensazione della reversale di cui alla lettera d.

(**) Nell’ordinativo informatico il tipo riscossione della reversale, associato al versante, assume il valore CASSA o COMPENSAZIONE (paragrafo n.1 delle predette Linee guida OIL)


Con riferimento al quesito posto, si richiama la circolare dell’Agenzia delle entrate n. 1/E, del 9 febbraio 2015, che prevede che la scissione dei pagamenti “ riguarda tutti gli acquisiti effettuati dalle pubbliche amministrazioni individuate dalla norma, sia quelli effettuati in ambito non commerciale, ossia nella veste istituzionale che quelli esercitati nell’ambito dell’attività di impresa”.

Alle operazioni effettuate da una pubblica amministrazione in ambito commerciale si applica l’a rticolo 5 del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 23 gennaio 2015 “Disposizioni per le pubbliche amministrazioni soggetti passivi dell’IVA” che, prevede:

  1. Le pubbliche amministrazioni che effettuano acquisti di beni e servizi nell’esercizio di attività commerciali, in relazione alle quali sono identificate agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, annotano le relative fatture nel registro di cui agli articoli 23 e 24 del decreto n. 633 del 1972, entro il giorno 15 del mese successivo in cui l’imposta è divenuta esigibile, con riferimento al mese precedente.
  2. Nei casi di cui al comma 1, l’imposta dovuta partecipa alla liquidazione periodica del mese dell’esigibilità od, eventualmente, del relativo trimestre.

La registrazione contabile della spesa concernente l’acquisto di beni e servizi effettuata in ambito commerciale è effettuata nel rispetto del principio applicato della contabilità finanziaria n. 5.2, lettera e), che prevede: “ nelle contabilità fiscalmente rilevanti dell’ente, le entrate e le spese sono contabilizzate al lordo di IVA e, per la determinazione della posizione IVA, diventano rilevanti la contabilità economico patrimoniale e le scritture richieste dalle norme fiscali (ad es. registri IVA)”.

Si provvede pertanto alle seguenti registrazioni

  1. si impegna la spesa relativa alla spesa per acquisto di beni e servizi comprensiva di IVA;
  2. si accerta un’entrata di importo pari all’ IVA tra le partite di giro, al capitolo codificato E.9.01.01.02.001Ritenuta per scissione contabile IVA (split payment). Al riguardo si invitano i comuni ad utilizzare differenti capitoli di bilancio per le ritenute IVA derivanti dallo Split payment in ambito commerciale da quelle derivanti dallo split payment in ambito istituzionale;
  3. contestualmente all’accertamento di cui alla lettera b), si impegna una spesa di pari importo, sempre tra le partite di giro, al capitolo codificato U.7.01.01.02.001 V ersamento delle ritenute per scissione contabile IVA (split payment);
  4. si emette un ordine di pagamento a favore del fornitore per l’importo fatturato al lordo dell’I VA a valere dell’impegno riguardante l’acquisto di beni o servizi, con contestuale ritenuta per l’i mporto dell’IVA (*)
  5. a fronte della ritenuta IVA indicata alla lettera d) si provvede all’emissione di una reversale in entrata di pari importo a valere dell’accertamento di cui alla lettera b)(**);
  6. alle scadenze previste dalla disciplina IVA, si determina la posizione IVA sulla base delle scritture della contabilità economico patrimoniale e di quelle richieste dalle norme fiscali (ad es. registri IVA).La contabilità finanziaria rileva solo, tra le entrate del titolo terzo, l’e ventuale credito IVA, o tra le spese del titolo primo, l’eventuale debito IVA. Per un importo pari alla quota del debito IVA derivante dalla scissione dei pagamenti, è emesso un ordine di pagamento a valere degli impegni assunti di cui alla lettera c)., versato in entrata del bilancio dell’ente, previo accertamento di un’entrata di pari importo al titolo terzo dell’entrata ed emissione della relativa reversale di entrata (il capitolo è codificato E.3.05.99.99.999 Altre entrate correnti n.a.c.).

(*) Nell’ordinativo informatico devono essere valorizzati i riferimenti alla reversale associata presente nella parte come da indicazioni presenti nelle Linee guida OIL paragrafo 6 “ Pagamenti con ritenute associate” (Allegato n. 2 alla Circolare AgID n. 64/2014).Nel caso di regolarizzazione di sospeso di uscita al netto dell’IVA (ad esempio un addebito Sepa Direct Debit), l’ordine di pagamento è da suddividere in due pagamenti distinti. Un pagamento a regolarizzazione del sospeso (tipo pagamento REGOLARIZZAZIONE e valorizzazione dei riferimenti al provvisorio nella parte sospesi ), mentre il secondo pagamento a compensazione della reversale di cui alla lettera e. (tipo pagamento CASSA o COMPENSAZIONE e valorizzazione dei riferimenti alla reversale associata nella parte ritenute). Anche nel caso di trasferimenti di fondi ai sensi dell’art. 44 L. n. 526/1984 l’ordine di pagamento è da dividere in due pagamenti distinti: il primo pagamento a favore del beneficiario e il secondo pagamento a compensazione della reversale di cui alla lettera e.

(**) Nell’ordinativo informatico il tipo riscossione della reversale, associato al versante, assume il valore CASSA o COMPENSAZIONE (paragrafo n.1 delle predette Linee guida OIL)


Gli enti territoriali, in contabilità finanziaria, registrano le spese effettuate nell’ambito di attività commerciali, soggette al meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge), come segue:

  1. la spesa concernente l’acquisizione di beni o di servizi è impegnata per l’importo comprensivo di IVA;
  2. tra le entrate correnti si accerta un entrata di importo pari all’IVA derivante dall’operazione di inversione contabile, al capitolo codificato E.3.05.99.03.001 Entrate per sterilizzazione inversione contabile IVA (reverse charge);
  3. emette un ordine di pagamento a favore del fornitore per l’importo fatturato al lordo dell’IVA a valere dell’impegno di spesa di cui alla lettera a, con contestuale ritenuta per l’importo dell’I VA (*);
  4. a fronte della ritenuta IVA indicata alla lettera a. si provvede all’emissione di una reversale in entrata di pari importo a valere dell’accertamento di cui alla lettera b (**);
  5. alle scadenze per la liquidazione dell’IVA, in considerazione delle risultanze delle scritture della contabilità economico patrimoniale e delle scritture richieste dalle norme fiscali, l’ente determina la propria posizione IVA e, se risulta un debito IVA, impegna la relativa spesa alla voce codificata U.1.10.03.01.000 “Versamenti IVA a debito per le gestioni commerciali”.

(*) Nell’ordinativo informatico devono essere valorizzati i riferimenti alla reversale associata presente nella parte come da indicazioni presenti nelle Linee guida OIL paragrafo 6 “ Pagamenti con ritenute associate” (Allegato n. 2 alla Circolare AgID n. 64/2014).Nel caso di regolarizzazione di sospeso di uscita al netto dell’IVA (ad esempio un addebito Sepa Direct Debit), l’ordine di pagamento è da suddividere in due pagamenti distinti. Un pagamento a regolarizzazione del sospeso (tipo pagamento REGOLARIZZAZIONE e valorizzazione dei riferimenti al provvisorio nella parte  sospesi), mentre il secondo pagamento a compensazione della reversale di cui alla lettera e. (tipo pagamento CASSA o COMPENSAZIONE e valorizzazione dei riferimenti alla reversale associata nella parte ritenute). Anche nel caso di trasferimenti di fondi ai sensi dell’art. 44 L. n. 526/1984 l’ordine di pagamento è da dividere in due pagamenti distinti: il primo pagamento a favore del beneficiario e il secondo pagamento a compensazione della reversale di cui alla lettera d.

(**) Nell’ordinativo informatico il tipo riscossione della reversale, associato al versante, assume il valore CASSA o COMPENSAZIONE (paragrafo n.1 delle predette Linee guida OIL)


Si ritiene opportuno, per consentire l’elaborazione del Bilancio conoscitivo per missioni e programmi che, a soli fini conoscitivi, il PEG sia predisposto anche in termini di cassa.


Nel corso dell’esercizio 2015 le regioni impegnano le spese per investimenti la cui copertura è costituita da debiti autorizzati e non contratti imputandoli all’esercizio 2015.

In sede di riaccertamento ordinario, nel rispetto del principio applicato della contabilità finanziaria n. 9.1, nell’ambito della verifica dell’esigibilità degli impegni 2015, si provvede alla reimputazione, agli esercizi in cui sono esigibili, degli impegni la cui copertura è costituita da debiti autorizzati e non contratti esigibili negli esercizi successivi, alla costituzione del FPV in spesa dell’esercizio 2015 e alla costituzione del FPV di entrata del 2016 (e alle successive variazioni di bilancio, con delibera di giunta). L’iscrizione del FPV di spesa nel 2015 determina la formazione del disavanzo 2015 per una quota corrispondente agli impegni reimputati.

Nel rispetto dell’articolo 40, comma 2, del decreto legislativo n. 118 del 2011 che recita: “A decorrere dal 2016, il disavanzo di amministrazione derivante dal debito autorizzato e non contratto per finanziare spesa di investimento, risultante dal rendiconto 2015 può essere coperto con il ricorso al debito che può essere contratto solo per far fronte ad effettive esigenze di cassa”, nel bilancio dell’esercizio 2016, e degli esercizi successivi, sono iscritte:

  • tra le entrate, gli stanziamenti per accensione di prestiti, per un importo pari alla quota del disavanzo dell’esercizio precedente corrispondente al debito autorizzato e non contratto, fino all’e saurimento dello stesso;
  • tra le spese, è applicato il disavanzo dell’esercizio precedente destinato ad essere ripianato, comprensivo della quota del disavanzo costituita dal debito autorizzato e non contratto . Per il recupero della quota di tale disavanzo, è possibile utilizzare una voce distinta rispetto all’o rdinario disavanzo da recuperare, denominata “Disavanzo determinato dal debito autorizzato e non contratto”, da iscrivere nel bilancio di previsione, prima di tutte le spese.

La legge 10 luglio 2015 n. 12 della Regione Siciliana, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Regione Siciliana n. 29 del 17 luglio 2015, all’articolo 1 comma 2 modificando la legge regionale del 7 maggio 2015, n. 9 dispone che:

“…………..Gli enti locali, i loro enti e organismi strumentali, gli enti strumentali regionali e i loro organismi strumentali, ad eccezione di quelli sanitari, con riferimento alle disposizioni del comma 2 esercitano le facoltà di rinvio previste dal decreto legislativo n. 118/2011 e successive modifiche e integrazioni, ferma restando l’applicazione delle disposizioni dei Titoli I,IV e V dello stesso decreto legislativo a decorrere dall’esercizio finanziario 2015”

Pertanto gli enti locali e i loro enti e organismi strumentali della Regione Siciliana rispettano la nuova disciplina armonizzata, di cui al decreto legislativo n. 118 del 2011 e successive correzioni e integrazioni, a partire dal 1 gennaio 2015.

Il decreto del 2 aprile 2015, concernente i criteri e le modalità di ripiano del maggiore disavanzo derivante dal riaccertamento straordinario dei residui riguarda anche gli enti locali della Regione Siciliana che hanno effettuato il riaccertamento straordinario dei residui nell’e sercizio 2015 e regolarmente adottato la disciplina prevista dal decreto legislativo n. 118 del 2011 per l’intero esercizio 2015.


Si conferma che l’articolo 193 del TUEL non prevede, come obbligatoria, la verifica dello stato di attuazione dei programmi in sede di salvaguardia degli equilibri. Si segnala tuttavia che l’a rticolo 147-ter, comma 2, del TUEL conferma l’obbligo di effettuare periodiche verifiche circa lo stato di attuazione dei programmi. Tali verifiche risultano particolarmente rilevanti ai fini della predisposizione del DUP, da presentare al Consiglio entro il 31 luglio di ogni anno (per l’anno 2015, entro il 31 ottobre). Pur non essendo più obbligatorio, a regime, il termine del 31 luglio appare il più idoneo per la verifica dello stato di attuazione dei programmi.


Considerato che l’articolo 193 del TUEL prevede che la verifica degli equilibri di bilancio è effettuata entro il 31 luglio di ogni anno, la condizione di cui alla lettera b) si intende rispettata se il bilancio di previsione è approvato nel corso del mese di luglio.


Nel rispetto dell’articolo 170, comma 1 del TUEL, il termine del 31 ottobre 2015 si riferisce alla presentazione al Consiglio, per le conseguenti deliberazioni, del DUP 2016-2018 approvato dalla Giunta.


Con riferimento al procedimento di approvazione del DUP e della relativa nota di aggiornamento, dal vigente quadro normativo risulta:

1) che il DUP è presentato dalla Giunta entro il 31 luglio “per le conseguenti deliberazioni. Pertanto il Consiglio riceve, esamina, discute il DUP presentato a luglio e delibera. La deliberazione del Consiglio concernente il DUP può tradursi:

  • in una approvazione, nel caso in cui il documento di programmazione rappresenta gli indirizzi strategici e operativi del Consiglio;
  • in una richiesta di integrazioni e modifiche del documento stesso, che costituiscono un atto di indirizzo politico del Consiglio nei confronti della Giunta, ai fini della predisposizione della successiva nota di aggiornamento.

La deliberazione del DUP presentato a luglio costituisce una fase necessaria del ciclo della programmazione dell’ente;

2) l’assenza di un termine per la deliberazione concernente il DUP , al fine di lasciare agli enti autonomia nell’esercizio della funzione di programmazione e di indirizzo politico, fermo restando che il Consiglio deve assumere “le conseguenti deliberazioni”. Il termine del 15 novembre per l’aggiornamento del DUP comporta la necessità, per il Consiglio di deliberare il DUP in tempi utili per la presentazione dell’eventuale nota di aggiornamento. La deliberazione consiliare concernente il DUP non è un adempimento facoltativo, anche se non è prevista alcuna sanzione;

3) considerato che la deliberazione del Consiglio concernente il DUP presentato a luglio ha, o un contenuto di indirizzo programmatico, o costituisce una formale approvazione, che è necessario il parere dell’organo di revisione sulla delibera di giunta a supporto della proposta di deliberazione del Consiglio, reso secondo le modalità previste dal regolamento dell’ente;

4) che la nota di aggiornamento al DUP, è eventuale, in quanto può non essere presentata se sono verificare entrambe le seguenti condizioni:

  • il DUP è già stato approvato in quanto rappresentativo degli indirizzi strategici e operativi del Consiglio;
  • non sono intervenuti eventi da rendere necessario l’aggiornamento del DUP già approvato;

5) che, se presentato, lo schema di nota di aggiornamento al DUP si configura come lo schema del DUP definitivo . Pertanto è predisposto secondo i principi previsti dall’allegato n. 4/1 al DLgs 118/2011;

6) che lo schema di nota di aggiornamento al DUP e lo schema di bilancio di previsione sono presentati contestualmente entro il 15 novembre, unitamente alla relazione dell’organo di revisione , secondo le modalità previste dal regolamento dell’ente;

7) che la nota di aggiornamento, se presentata, è oggetto di approvazione da parte del Consiglio . In quanto presentati contestualmente, la nota di aggiornamento al DUP e il bilancio di previsione possono essere approvati contestualmente, o nell’ordine indicato.

8) che la disciplina concernente la presentazione del DUP si applica anche agli enti in gestione commissariale.

9) che in caso di rinvio del termine di presentazione del DUP, la specifica disciplina concernente i documenti di programmazione integrati nel DUP deve essere rispettata.


Nel corso dell’Intesa sancita l’11 febbraio u.s. in Conferenza Stato-Regioni, il Governo e le Regioni hanno condiviso, tra gli altri, il testo del seguente emendamento:

All’articolo 69 del decreto legislativo 23 giugno 2011, dopo il comma 9 è inserito il seguente: “9-bis Gli enti strumentali delle regioni possono contrarre anticipazioni unicamente allo scopo di fronteggiare temporanee deficienze di cassa, per un importo non eccedente il 10 per cento dell’a mmontare complessivo delle entrate di competenza derivanti dai trasferimenti correnti a qualunque titolo dovuti dalla Regione”.

Nelle more dell’intervento legislativo previsto nell’Intesa, risulta condivisibile la proposta delle regioni di individuare, in via interpretativa, il limite alle anticipazioni di tesoreria degli enti strumentali, ancorandolo al 10% delle entrate correnti dell’esercizio derivanti dai trasferimenti a qualunque titolo dovuti dalla Regione.

In ogni caso è opportuno rammentare che:

  • per far fronte a momentanee esigenze di cassa le Regioni possono concedere anticipazioni di liquidità, come precisato nel paragrafo 5.5 del principio contabile applicato 4/2 “Le concessioni di credito possono essere costituite:
    • da anticipazioni di liquidità nei confronti dei propri enti ed organismi strumentali e delle proprie società controllate o partecipate (da estinguere entro l’anno e non rinnovabili);
    • dalla concessione di finanziamenti nei casi espressamente previsti dalla legge (compresi i fondi di rotazione);
  • il ricorso alle anticipazioni di cassa o di liquidità non possono costituire uno strumento abituale di provvista finanziaria.

Il limite dello 0,2 per cento delle spese finali, indicato dall’art. 166 comma 2-quater del d.lgs. 267 del 2000 successivamente corretto e integrato, ai fini della determinazione del fondo di riserva di cassa deve intendersi riferito agli stanziamenti di cassa.


Si conferma che trattasi di un refuso. La cancellazione di un impegno finanziato dal Fondo pluriennnale vincolato nel corso dell'esercizio può dare luogo o ad una riduzione del FPV , o ad una dichiarazione di indisponibilità, ma non a entrambe. Dalla lettura dell'intero periodo risulta evidente che la parola "riduzione" costituisce un refuso. La Commissione Arconet ha approvato l'eliminazione della parola “riduzione” dal principio applicato della contabilità finanziaria, paragrafo 5.4, da formalizzare in occasione del prossimo decreto di aggiornamento degli allegati al DLgs 118/2011.


Al fine di consentire il regolare svolgimento delle consultazioni popolari nel corso dell’e sercizio provvisorio, nel caso in cui i relativi capitoli di spesa non presentino adeguati stanziamenti, è possibile effettuare variazioni compensative tra gli stanziamenti di spesa all’i nterno della missione 1/programma 07. Infatti, il principio applicato della contabilità finanziaria al punto n. 8.13 prevede che nel corso dell’esercizio provvisorio o della gestione provvisoria è possibile variare il PEG, nel rispetto degli stanziamenti del bilancio provvisorio in gestione, e che tali variazioni sono effettuate secondo le procedure previste per la gestione ordinaria (a bilancio di previsione approvato). Pertanto, al fine di consentire il referendum è possibile effettuare variazioni compensative all’interno della missione 1/programma 07 (agli stanziamenti di competenza dei macroaggregati compensative all’interno del programma 07, e ai capitoli, compensative all’interno dei macroaggregati, anche prevedendo l’istituzione di nuovi capitoli) al fine di stornare le risorse disponibili della missione 1/programma 07 a favore dei capitoli di spesa concernenti lo svolgimento delle consultazioni popolari.

Se le risorse stornate ai capitoli concernenti il referendum non sono sufficienti, in attuazione del principio applicato della contabilità finanziaria punto n. 8.12, è consentito anche l’utilizzo del fondo di riserva stanziato nel bilancio provvisorio in corso di gestione.

Nel caso di insufficienza delle risorse destinate ai capitoli concernenti il referendum, compreso il fondo di riserva, considerato che le spese per il referendum costituiscono un obbligo di legge non rinviabile, dopo avere effettuato le variazioni sopra indicate, è possibile effettuare una variazione di bilancio provvisorio in corso di gestione ai sensi del principio applicato della contabilità finanziaria n. 8.4, il quale prevede “Nel corso dell’esercizio provvisorio, possono essere impegnate solo spese correnti e le eventuali spese correlate, riguardanti le partite di giro, salvo quelle riguardanti i lavori pubblici di somma urgenza o altri interventi di somma urgenza. In tali casi, è consentita la possibilità di variare il bilancio gestito in esercizio provvisorio, secondo le modalità previste dalla specifica disciplina di settore”.

A tal fine, i comuni iscrivono tra le previsioni di entrata il trasferimento dal Ministero dell’I nterno e tra le spese, per il medesimo importo complessivo, incrementano gli stanziamenti riguardanti le spese per i referendum. La variazione è effettuata secondo le modalità previste per la gestione ordinaria (a bilancio approvato) ed è applicabile l’articolo 175, comma 4 e 5, del TUEL.


Lo schema di bilancio di previsione in corso di approvazione è un documento diverso rispetto al bilancio di previsione in corso di gestione. Pertanto le variazioni al bilancio in corso di gestione non si estendono automaticamente allo schema di bilancio in corso di approvazione ma, se necessarie, sono oggetto di una esplicita distinta variazione.

A tal fine, l’articolo 174, comma 4, del TUEL consente alla Giunta di presentare emendamenti allo schema di bilancio in corso di approvazione: “Il regolamento di contabilità dell'ente prevede … ………. i termini entro i quali possono essere presentati da parte dei membri dell'organo consiliare e dalla Giunta emendamenti agli schemi di bilancio. A seguito di variazioni del quadro normativo di riferimento sopravvenute l’organo esecutivo presenta all’organo consiliare emendamenti allo schema di bilancio e alla nota di aggiornamento al Documento unico di programmazione in corso di approvazione”.

Pertanto, a seguito delle variazioni effettuate al bilancio in gestione, ad esempio nel corso dell’esercizio provvisorio 2016, la Giunta può, nei termini previsti dal regolamento di contabilità dell’ente, presentare emendamenti allo schema del bilancio di previsione 2016-2018 già approvato in giunta, in corso di approvazione da parte del Consiglio.

Nei casi in cui il regolamento non prevede la presentazione di emendamenti diversi da quelli obbligatori (derivanti da variazioni del quadro normativo e dal riaccertamento ordinario dei residui), dopo l’approvazione del bilancio di previsione 2016 – 2018, la giunta deve presentare una variazione di bilancio diretta ad aggiornare tale documento contabile alla gestione svoltasi nel corso dell’esercizio provvisorio, se la variazione è di competenza del Consiglio.


Si conferma che, come indicato dal principio applicato della contabilità finanziaria n. 11.11 il conto del tesoriere, redatto sullo schema di cui all’allegato n. 17 del decreto legislativo n. 118 del 2011 “ha lo scopo di rendicontare la gestione di cassa evidenziando quindi, distinti per residuo e competenza, gli incassi e i pagamenti registrati dal tesoriere”.

In particolare, il conto del tesoriere ha lo scopo di:

  1. rendicontare gli incassi e i pagamenti, distinti per residuo e competenza,
  2. di attestare il rispetto del doppio vincolo giuridico nella fase di estinzione degli ordinativi di pagamento,:

- dello stanziamento di competenza (per i titoli in c/competenza), o dell’ammontare dei residui (per i titoli emessi in c/residui);

- dello stanziamento di cassa senza operare alcuna distinzione sullo stanziamento di cassa.

A tal fine, nel conto del tesoriere sono indicate le previsioni di competenza e di cassa “ definitive”, così come gli importi dei residui “definitivi”.

Di norma, i residui definitivi corrispondono ai residui finali risultanti dal rendiconto dell’e sercizio precedente. Tuttavia, nell’esercizio in cui è stato effettuato il riaccertamento straordinario dei residui, è possibile considerare “residui definitivi” i residui finali dell’e sercizio precedente che tengono conto anche delle variazioni apportate in occasione del riaccertamento straordinario.

Diversamente, nel rendiconto della gestione dell’esercizio, predisposto dagli enti, compreso quello concernente l’esercizio in cui è stato effettuato il riaccertamento straordinario, i residui iniziali devono sempre corrispondere ai residui finali risultanti dal rendiconto dell’esercizio precedente. Infatti, nello schema di rendiconto è prevista una apposita voce per rappresentare l’i mporto dei residui oggetto del riaccertamento (ordinario e straordinario).


Si conferma che gli aggiornamenti di cui all’articolo 5, comma 1, si applicano con riferimento al rendiconto 2016, approvato nel 2017.


Si. Tutti gli enti tenuti al riaccertamento straordinario dei residui, compresi quelli che non hanno registrato un disavanzo, devono, nei termini e nei modi indicati nel decreto ministeriale del 19 dicembre 2016, adempiere al richiesto monitoraggio sul maggior disavanzo da riaccertamento straordinario dei residui.

La sanzione prevista per gli enti inadempienti riguarda solo gli enti in disavanzo, in quanto l'articolo 3, ultimo periodo del comma 15, del d.lgs 118 del 2011 prevede che "Gli enti che non trasmettono le predette informazioni secondo le modalità e i tempi previsti dal decreto di cui al terzo periodo ripianano i disavanzi nei tempi più brevi previsti dal decreto di cui al primo periodo", .ma in proposito si richiama il medesimo articolo 3 comma 15 del d.lgs. n. 118 del 2011 che, nel rinviare ad un successivo decreto la determinazione delle modalità e dei tempi di copertura del maggiore disavanzo, prevede "incentivi, anche attraverso la disciplina del patto di stabilità interno e dei limiti di spesa del personale, per gli enti che, alla data del 31 dicembre 2017, non presentano quote di disavanzo derivanti dal riaccertamento straordinario dei residui. Per le regioni non rilevano i disavanzi derivanti dal debito autorizzato non contratto". Pertanto, anche gli enti che a seguito del riaccertamento straordinario dei residui non hanno registrato disavanzo sono interessati a trasmettere le informazioni richieste dal DM 19 dicembre 2016.


Con riferimento alle variazioni degli stanziamenti di spesa il prospetto si compila indicando:

  • solo i programmi (e i relativi titoli) interessati dalle variazioni di bilancio oggetto di trasmissione. Pertanto se la variazione coinvolge solo due programmi di una missione, il prospetto riporta solo i due programmi (e i relativi titoli oggetto di variazione);
  • i totali di programma dei soli programmi interessati dalle variazioni di bilancio oggetto della comunicazione. Nella prima e ultima colonna del prospetto, le voci “Totale programma” indicano il corrispondente importo del bilancio di previsione aggiornato all’ultima variazione approvata e trasmessa, prima e dopo la variazione oggetto del prospetto. Tali importi non sono la somma solo dei titoli presenti nel prospetto, ma riguardano tutti titoli del programma, anche se non sono stati oggetto di variazione;
  • solo le missioni (e i relativi programmi) interessati dalle variazioni di bilancio oggetto di trasmissione. Pertanto se la variazione coinvolge solo due missioni del bilancio, il prospetto riporta solo le due missioni (e i relativi programmi oggetto di variazione);
  • i totali di missione delle sole missioni interessate dalle variazioni di bilancio. Nella prima e ultima colonna del prospetto, le voci “Totale missione” indicano il corrispondente importo del bilancio di previsione aggiornato all’ultima variazione approvata e trasmessa, prima e dopo la variazione oggetto del prospetto. Pertanto tali importi non sono la somma solo dei programmi presenti nel prospetto, ma riguardano tutti i programmi della missione, anche se non sono stati oggetto di variazione;
  • le voci “TOTALE GENERALE DELLE ENTRATE” e “TOTALE GENERALE DELLE USCITE” indicano l’importo del bilancio di previsione aggiornato all’ultima variazione approvata e trasmessa, prima e dopo la variazione oggetto del prospetto. Pertanto tali importi non sono la somma solo delle missioni presenti nel prospetto, ma riguardano tutte le missioni di bilancio, anche se non sono state oggetto della variazione.

Approvata la variazione del bilancio, ai fini della trasmissione al tesoriere, il responsabile finanziario compila la prima e l’ultima colonna, per tenere conto di eventuali variazioni di bilancio disposte durante l’approvazione della delibera cui il prospetto si riferisce. Il prospetto è trasmesso al tesoriere quando è completo a seguito della compilazione di tutte le colonne.


Nel rispetto della normativa armonizzata il tesoriere/cassiere non è tenuto ad effettuare “ verifiche di congruenza rispetto agli stanziamenti di bilancio”, comprese le articolazioni relative al fondo pluriennale vincolato e alle spese già impegnate, approvati dal Consiglio.

Pertanto il tesoriere acquisisce il bilancio di previsione e le relative variazioni anche se presentano “incongruenze”, ma deve rifiutare gli ordinativi di pagamento riferiti agli stanziamenti che presentano “incongruenze” quali, ad esempio, stanziamenti di cassa superiori alla somma della competenza + residui. E’ lasciato al rapporto tra ente e tesoriere/cassiere, la definizione dei tempi e delle modalità di segnalazione delle incongruenze.


Con riferimento al quesito posto si rappresenta che nell’ambito del riaccertamento ordinario dei residui, le variazioni degli stanziamenti di cassa dell’esercizio precedente, comprese quelle dirette ad evitare che gli stanziamenti definitivi di cassa siano superiori alla sommatoria degli stanziamenti di competenza e dei residui, non rientrano nella definizione di variazioni “necessarie alla reimputazione delle entrate e delle spese riaccertate”.

Anche le procedure di acquisizione dei rendiconti alla BDAP non prevedono il controllo della coerenza delle previsioni definitive di cassa, che invece è effettuato in automatico con riferimento al bilancio di previsione.

E’ invece necessario verificare la coerenza degli stanziamenti di cassa dell’esercizio successivo che, a seguito della reimputazione degli impegni, potrebbero non essere adeguati e non consentire il pagamento delle obbligazioni esigibili dell’ente.

In ogni caso, l’eventuale incapienza degli stanziamenti di cassa del nuovo esercizio derivante dal riaccertamento ordinario non costituisce una incongruenza contabile degli stanziamenti.


Nel confermare che l’art. 227, comma 3, del Tuel prevede che “Nelle more dell'adozione della contabilità economico patrimoniale gli enti locali con popolazione inferiore a 5mila abitanti che si avvalgono della facoltà, prevista dall'articolo 232, non predispongono il conto economico, lo stato patrimoniale e il bilancio consolidato», si rappresenta che l’ultimo periodo dell’art. 11, comma 13, d.lgs 118/2011 prevede che "Al primo rendiconto di affiancamento della contabilità economico patrimoniale alla contabilità finanziaria previsto dall’articolo 2, commi 1 e 2, è allegato anche lo stato patrimoniale iniziale”.

Pertanto la legge richiede a tali enti l’approvazione dello stato patrimoniale al 1° gennaio 2017 (che rappresenta anche la situazione patrimoniale al 31 dicembre 2016), da predisporre sulla base del:

  1. proprio inventario al 31 dicembre 2016 aggiornato secondo i criteri di valutazione dell’a ttivo e del passivo previsti dal principio applicato della contabilità economico patrimoniale n. 9.3 “Il primo stato patrimoniale: criteri di valutazione”, e ricodificato secondo il piano patrimoniale del piano dei conti integrato;
  2. conto del patrimonio 2015 riclassificato secondo lo schema previsto dall’allegato n. 10 al D.Lgs. n. 118/2011 e aggiornato per tenere conto della gestione 2016.

Con riferimento al bilancio consolidato relativo all’esercizio 2017, per verificare, a inizio 2017, la rilevanza o meno dei propri organismi partecipati, al fine dell'inserimento degli stessi nel perimetro del consolidamento, in base al punto 3.1 del principio contabile applicato del bilancio consolidato - All. 4/4 al DLgs 118/2011, sono utilizzati solo i primi due dei seguenti tre parametri, applicandoli allo stato patrimoniale al 1° gennaio 2017:

  • totale dell’attivo,
  • patrimonio netto,
  • totale dei ricavi caratteristici.

No. Il punto 3.25 del principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria disciplina esclusivamente le modalità di contabilizzazione dei contratti di leasing finanziario e contratti assimilati nei quali non ricorrono gli aspetti tipici del partenariato pubblico privato.

 

Per ulteriori approfondimenti si rinvia alla Deliberazione n. 15/SEZAUT/2017/QMIG concernente “ Questione di massima in ordine alla qualificazione, come indebitamento, del contratto di partenariato pubblico-privato, disciplinato dagli articoli 3, comma 1, lett. eee), 180 e 187 del d.lgs. n. 30/2016, di cui si riportano i principi di diritto enunciati:

  1. "Le operazioni di locazione finanziaria di opere pubbliche di cui all’art. 187 se pienamente conformi nel momento genetico-strutturale ed in quello funzionale alla regolamentazione contenuta negli artt. 3 e 180 del codice dei contratti, ai fini della registrazione nelle scritture contabili, non sono considerate investimenti finanziati da debito.
  2. Le procedure di realizzazione in partenariato di opere pubbliche e servizi che non siano sostanzialmente corrispondenti alla regolamentazione tipica generale, definita nelle surricordate norme del codice dei contratti, devono considerarsi rientranti nel novero dei contratti e delle operazioni assimilate al contratto di leasing finanziario, ai sensi dell’art. 3, comma 17, della l. n. 350/2003, indipendentemente dalla qualificazione formale attribuita dalle parti, secondo le disposizioni contenute nel punto 3.25 del principio contabile applicato all.4/2 al d.lgs. n. 118/2011, con ogni coerente conseguenza in termini di modalità di contabilizzazione, di computo ai fini del calcolo del tetto del debito massimo ammissibile, di responsabilità per quanti contribuiscano a porre in essere atti negoziali elusivi del limite di indebitamento”.

Si, in tutti i casi descritti, la pubblica amministrazione capogruppo che detiene la partecipazione del 40% applica il consolidamento proporzionale al 40%(1) . Infatti, al fine di garantire la rappresentazione veritiera e corretta della situazione finanziaria e patrimoniale e del risultato economico, derivante dalla complessiva attività svolta dalla capogruppo attraverso le proprie articolazioni organizzative, i suoi enti strumentali e le sue società controllate e partecipate, l’art. 11-bis dell d.lgs. 118/2011 e i principi contabili non prevedono l’esclusione dal consolidamento delle società partecipate, nei casi in cui siano state oggetto di consolidamento integrale da parte di un altro soggetto, pubblico o privato. Le risorse dedicate all’attività svolta dalla partecipata, devono essere sempre rappresentate nel bilancio consolidato della capogruppo che partecipa al 40%, in modo da rendere conto anche dell’impiego di tali risorse. In particolare, il comma 3 dell’art. 11-bis del d.lgs. 118/2011 prevede che “Ai fini dell’inclusione nel bilancio consolidato, si considera qualsiasi ente strumentale, azienda, società controllata e partecipata, indipendentemente dalla sua forma giuridica pubblica o privata, anche se le attività che svolge sono dissimili da quelle degli altri componenti del gruppo, con l’esclusione degli enti cui si applica il titolo II”.

Nota:1:  Con riferimento dall’esercizio 2018 nel rispetto dell’art. 11 – quinquies, 1 comma del d.lgs. n. 118 del 2011. Si ricorda che il 3 comma dello stesso articolo, sopra citato, in fase di prima applicazione, con riferimento agli esercizi 2015-2017, per società partecipata da una regione o da un ente locale intende la società a totale partecipazione pubblica affidataria di servizi pubblici locali della regione o dell’ente locale, indipendentemente dalla quota di partecipazione.


Un ente che rispetta il d.lgs. n. 118 del 2011 dall’esercizio 2015 che, per determinare l’a ccantonamento al FCDE nel bilancio di previsione 2018, intende utilizzare la facoltà di slittare il quinquennio di riferimento, per considerare anche le riscossioni effettuate nell’anno successivo in conto residui dell’anno precedente, con riferimento alla formula indicata nel punto 2) dell’esempio n. 5 dell’appendice tecnica, del principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria determina il rapporto tra incassi di competenza e i relativi accertamenti nel modo seguente:

per gli anni dal 2012 al 2014
(incassi di competenza es. X + incassi c/residui X ) : accertamenti esercizio X

per gli anni 2015 e 2016
(incassi di competenza es. X + incassi esercizio X+1 in c/residui X ) : accertamenti esercizio X

per maggior chiarezza:

per l’anno 2012
(incassi di competenza es. 2012 + incassi c/residui 2012): accertamenti esercizio 2012

per l’anno 2015
(incassi di competenza es. 2015 + incassi esercizio 2016 in c/residui 2015): accertamenti esercizio 2015


Un ente soggetto al d.lgs. n. 118 del 2011 che, per determinare l’accantonamento al FCDE nel bilancio di previsione, intende utilizzare la facoltà di slittare il quinquennio di riferimento, per considerare anche le riscossioni effettuate nell’anno successivo in conto residui dell’anno precedente, con riferimento alla formula indicata nel punto 2) dell’esempio n. 5 dell’appendice tecnica del principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria se presenta il quinquennio di riferimento composto esclusivamente da esercizi gestiti nel rispetto della citata disciplina armonizzata calcola il rapporto tra incassi di competenza e i relativi accertamenti nel modo seguente per tutti gli esercizi compresi nel quinquennio di riferimento :

(incassi di competenza es. X + incassi esercizio X+1 in c/residui X) : accertamenti esercizio X


Nella riunione del 13 dicembre 2017 la Commissione ARCONET ha approvato un aggiornamento del piano dei conti, con vigenza a decorrere dall’esercizio 2018, per l’inserimento di apposite voci riguardanti i:

  proventi da multe e sanzioni per violazioni delle norme di polizia amministrativa

  proventi da multe e sanzioni per violazioni delle norme urbanistiche

  proventi da multe e sanzioni per violazioni delle norme del codice della strada

  proventi da altre multe, ammende, sanzioni e oblazioni

 Tali proventi  devono inoltre essere correttamente classificati distinguendo anche se a carico:

  • delle amministrazioni pubbliche
  • delle famiglie
  • delle imprese
  • delle Istituzioni Sociali Private

Si richiama pertanto l’attenzione sull’importanza del rispetto di una corretta classificazione che, con particolare riferimento a tali entrate, contribuisce a determinare sia l’accantonamento al FCDE sia le quote vincolate nel rispetto della disciplina armonizzata.

Si precisa inoltre che in tutti i casi in cui risulti impossibile individuare la provenienza tali proventi devono essere classificati a carico delle famiglie.


L’art. 1, comma 460, della legge 11 dicembre 2016 N. 232, per le entrate derivanti dai titoli abilitativi edilizi e delle sanzioni previste dal testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, individua un insieme di possibili destinazioni, la cui scelta è rimessa alla discrezionalità dell’ente. Si ritiene pertanto che tale elenco, previsto dalla legge, non rappresenti un vincolo di destinazione specifico ma una generica destinazione ad una categoria di spese.


Per rispondere al quesito posto si richiama, preliminarmente, il principio applicato della contabilità finanziaria n. 3.26, di cui all’allegato 4/2 al d.lgs. 118 del 2011 “Le anticipazioni di cassa erogate dal tesoriere dell’ente sono contabilizzate nel titolo istituito appositamente per tale tipologia di entrate che, ai sensi dell’articolo all’art. 3, comma 17, della legge 350/2003, non costituiscono debito dell’ente, in quanto destinate a fronteggiare temporanee esigenze di liquidità dell’ente e destinate ad essere chiuse entro l’esercizio. Pertanto, alla data del 31 dicembre di ciascun esercizio, l’ammontare delle entrate accertate e riscosse derivanti da anticipazioni deve corrispondere all’ammontare delle spese impegnate e pagate per la chiusura delle stesse .

Tale principio risulta rafforzato dall’articolo 69, comma 9, del d.lgs. n. 118 del 2011 che, per le Regioni, afferma: “Le anticipazioni devono essere estinte nell’esercizio finanziario in cui sono state contratte”, il quale ribadisce che nel rispetto della disciplina armonizzata le anticipazioni di tesoreria devono essere regolarmente chiuse entro lo stesso esercizio nel quale sono state contratte.

Ciò premesso, dalle scritture contabili degli enti che, derogando al dettato del d.lgs. n. 118 del 2011, alla data del 31 dicembre non hanno restituito l’anticipazione di tesoreria, risulta un residuo passivo, di importo pari all’impegno concernente il rimborso dell’anticipazione di tesoreria non pagato, che concorre alla determinazione del risultato di amministrazione.

La chiusura contabile dell’anticipazione di tesoreria al 31 dicembre dell’esercizio precedente è effettuata nell’esercizio successivo, alla prima data utile, attraverso:

  1. l’accertamento dell’entrata derivante dall’anticipazione di tesoreria in essere alla data del 1° gennaio, e il correlato impegno concernete il rimborso dell’anticipazione
  2. una regolazione contabile costituita da un mandato in c/residui a valere dell’impegno concernente il rimborso dell’anticipazione di tesoreria non pagato nell’esercizio precedente, e dalla correlata reversale in c/competenza a valere dell’accertamento di cui alla lettera a).

Al 1° gennaio il  fondo cassa iniziale risulta pari a zero.

Si ricorda che, alla data del 1° gennaio, il livello massimo dell’anticipazione di tesoreria del nuovo anno è determinato nel rispetto dei limiti di legge, considerando l’anticipazione non restituita.


Considerata la formulazione poco chiara dell’art. 232 del TUEL citato, gli enti locali con popolazione inferiore a 5.000 abitanti, che hanno disposto (come dispositivo da cui discende la volontà dell’organo) la facoltà di rinviare l’adozione della contabilità economico patrimoniale anche per l’esercizio 2017, interpretando in tal senso l’art. 232 del TUEL, possono approvare e successivamente inviare alla BDAP il rendiconto 2017 senza i prospetti relativi allo stato patrimoniale e al conto economico.

Si ricorda a tali enti che permane comunque l’obbligo di provvedere all’aggiornamento dell’i nventario.