Ragioneria Generale dello Stato

Si, le regioni sono tenute al rispetto del termine previsto dall’art. n. 68 comma 5 del d.lgs. n. 118 del 2011 per l’approvazione, da parte del Consiglio regionale, del bilancio consolidato 2017 anche se il rendiconto 2017 non risulta ancora definitivamente approvato.

In tal caso, le regioni, ai fini della redazione del bilancio consolidato 2017, utilizzano i dati relativi al rendiconto 2017 approvato dalla Giunta.

Nella nota integrativa sarà precisato che, in attesa dell’approvazione definitiva del rendiconto, da parte del Consiglio regionale, sono stati utilizzati i dati relativi al rendiconto 2017 approvato dalla Giunta.

I commi 909 e 910 della legge di bilancio 2019 hanno modificato l’art. 56 comma 4 del d.lgs. n. 118 del 2011 e l’art. 183 comma 3 del TUEL con vigenza dal 1 gennaio 2019 e il decreto del Ministero dell'economia e delle finanze - Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato, di concerto con il Ministero dell'interno - Dipartimento per gli affari interni e territoriali e con la Presidenza del Consiglio dei ministri - Dipartimento per gli affari regionali e le autonomie da emanarsi entro il 30 aprile 2019, come richiesto dalla citata legge, per modificare il principio contabile applicato concernente la contabilità finanziaria, è stato già condiviso dalla Commissione ARCONET nella riunione del 9 gennaio 2019.

Si ritiene pertanto possibile applicare gli aggiornamenti riguardanti la disciplina del fondo pluriennale vincolato in sede di riaccertamento ordinario, effettuato nel corso del 2019, se deliberato in data successiva a quella di pubblicazione, sulla GU, del citato DM previsto dalla legge di bilancio 2019.

I commi 819 e 821 dell’articolo 1 della legge n. 145 del 2018 (legge di bilancio 2019) prevedono che, a decorrere dall’anno 2019, le regioni a statuto speciale, le province autonome di Trento e Bolzano, le città metropolitane, le province e i comuni, ai fini della tutela economica della Repubblica, concorrono alla realizzazione degli obiettivi di finanza pubblica e si considerano in equilibrio, in presenza di un risultato di competenza dell’esercizio non negativo. Tale informazione è desunta, in ciascun anno, dal prospetto della “Verifica equilibri” allegato al rendiconto della gestione previsto dall'allegato 10 del decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118. Per le regioni a statuto ordinario, ai sensi del comma 824 del medesimo articolo, le disposizioni sopra richiamate decorrono dall’esercizio 2021.

Ciò premesso, ai fini della trasmissione del bilancio di previsione 2019-2021 alla BDAP, le regioni a statuto speciale, le province autonome di Trento e Bolzano, le città metropolitane, le province e i comuni, possono non compilare il “Prospetto di verifica rispetto dei vincoli di finanza pubblica”.

Se un ente deve incrementare l'ammontare delle risorse vincolate rispetto a quelle esistenti effettua le seguenti registrazioni in contabilità finanziaria:

1. impegna ed emette un ordine di pagamento, di importo pari a quello dell'incremento della cassa vincolata, a valere dell'unità elementare di bilancio cui è attribuita la seguente codifica del modulo finanziario del piano dei conti integrato U.7.01.99.06.002 "Destinazione incassi liberi al reintegro incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 del TUEL”. L'ordine di pagamento è versato in entrata al bilancio dell’ente e non presenta l’indicazione di cui all’art. 185, comma 2, lettera i), del TUEL, in quanto trattasi di pagamento di risorse libere. L'entrata è registrata attraverso l’operazione di cui al punto 2);
2.  accerta ed emette una reversale di incasso, di importo pari alla spesa di cui al punto 1), a valere dell'unità elementare di bilancio cui è attribuita la seguente codifica del modulo finanziario del piano dei conti integrato E.9.01.99.06.002“Reintegro incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 del TUEL”. L’ordine di incasso presenta l’indicazione di cui all’art. 180, comma 3, lettera d), del TUEL, che trattasi di incasso di entrate a destinazione vincolata.

Nel caso in cui un ente debba ridurre l'ammontare delle risorse vincolate rispetto a quelle esistenti in quanto di importo superiore a quello previsto dal rispetto degli articolo 180 e 195 del TUEL  (liberando risorse), effettua le seguenti registrazioni in contabilità finanziaria:

1. impegna ed emette un ordine di pagamento, di importo pari a quello dell'incremento della cassa libera, a valere dell'unità elementare di bilancio cui è attribuita la seguente codifica del modulo finanziario del piano dei conti integrato U.7.01.99.06.001 “ Utilizzo incassi vincolati ai sensi dell’art. 195 del TUEL". L’ordine di pagamento è versato in entrata al bilancio dell’ente e presenta l’indicazione di cui all’art. 185, comma 2, lettera i), del TUEL, che trattasi di pagamento di risorse vincolate. L’entrata è registrata attraverso l'operazione di cui al punto 4; 
2. accerta ed emette una reversale di incasso, di importo pari alla spesa di cui al punto 3), a valere dell'unità elementare di bilancio cui è attribuita la seguente codifica del modulo finanziario del piano dei conti integrato E.9.01.99.06.001“Destinazione incassi vincolati a spese correnti ai sensi dell’art. 195 del TUEL”. L’ordine di incasso non presenta l'indicazione di cui all’art. 180, comma 3, lettera d), del TUEL, in quanto, trattasi di incasso di entrate libere.

L’adesione ad un contratto quadro, previsto dall’art. 54 del codice dei contratti, non si configura come un’obbligazione giuridica perfezionata e pertanto non consente, nel rispetto della disciplina del d.lgs. n. 118 del 2011, all’ente di impegnare.  L’ente procederà ad impegnare e imputare la spesa, di volta in volta, al momento della stipula dei singoli contratti attuativi dell'accordo necessari, tra l’altro, a definire tutti i contenuti che consentono di perfezionare l'obbligazione compresa l’esigibilità.

Resta ferma, al momento dell’avvio della procedura per addivenire all’appalto specifico, la necessità di  prenotare la spesa, registrata nel rispetto del paragrafo 5.1 del principio applicato della contabilità finanziaria  che prevede “ Ogni procedimento amministrativo che comporta spesa deve trovare, fin dall’avvio, la relativa attestazione di copertura finanziaria ed essere prenotato nelle scritture contabili dell'esercizio individuato nel provvedimento che ha originato il procedimento di spesa”.

I comuni con popolazione inferiore a 5.000 abitanti che nel 2019, in attuazione dell’art. 232, comma 2, del D.Lgs. n. 267 del 2000, non hanno tenuto la contabilità economico patrimoniale non devono trasmettere alla BDAP i seguenti allegati e documenti contabili relativi al rendiconto 2019:

a. il conto economico,

b. l’allegato h) concernente i costi per missione,

c. i moduli economici e patrimoniali del piano dei conti integrato.

Con riferimento al quesito posto si rappresenta che l’anticipazione del 20%, prevista dall’art. 35, comma 18, del DL n. 50 del 2016, deve essere contabilizzata in conto lavori:

• in contabilità finanziaria imputandola al titolo II della spesa in caso di appalto di lavori o al titolo I della spesa nel caso di acquisizione beni e servizi, negli stanziamenti previsti per la realizzazione dell’opera o per la fornitura dei beni e servizi;
• in contabilità economico patrimoniale nei seguenti conti del modulo patrimoniale del piano dei conti integrato:
  • 2.1.06.01.01.001 Acconti per realizzazione beni immateriali (in SP tra le Immobilizzazioni immateriali in corso e acconti);
  • 2.2.04.01.01.001 Acconti per realizzazione di immobilizzazioni materiali (in SP tra le Immobilizzazioni materiali in corso)
  • 3.1.05.01.01.001 Acconti (in caso di acquisizione di beni e servizi. In SP tra le rimanenze,).

Al riguardo si richiamano l’articolo 2424 del codice civile e i principi dell’OIC n. 13, n. 16 e n. 24, i quali prevedono:

• 2424 cc.: le rimanenze di magazzino, iscritte nell’attivo dello stato patrimoniale alla voce CI, comprendono materie prime, sussidiarie e di consumo, prodotti in corso di lavorazione e semilavorati, lavori in corso su ordinazione, prodotti finiti e merci, acconti”.;
• OIC n. 13: la voce “acconti” di cui all’articolo 2424 cc comprende le somme corrisposte ai fornitori prima della consegna dei relativi beni;
• OIC n. 16: le immobilizzazioni materiali possono consistere in beni materiali acquistati o realizzati internamente, beni materiali in corso di costruzione, somme anticipate a fronte del loro acquisto o della loro produzione;
• OIC n. 24: le immobilizzazioni immateriali comprendono oneri pluriennali (costi di impianto e di ampliamento; costi di sviluppo), beni immateriali (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno, concessioni, licenze, marchi e diritti simili), avviamento, immobilizzazioni immateriali in corso e acconti.

Gli acconti sono rappresentati dagli importi corrisposti ai fornitori per l’acquisto di una o più immobilizzazioni immateriali prima che si siano verificate le condizioni per la loro iscrizione in bilancio. Nella voce BI6 “immobilizzazioni in corso e acconti” si possono comprendere:

• beni immateriali in corso di realizzazione (ad esempio, i costi di realizzazione interna di uno specifico bene immateriale quando diventa ragionevolmente certo l’ottenimento della piena titolarità del diritto);
• acconti a fornitori per anticipi riguardanti l’acquisizione di immobilizzazioni immateriali.

Con riferimento al quesito posto si richiama brevemente la normativa di riferimento:

• In particolare, l'art. 1, comma 79, della legge n. 160 del 2019, consente di stanziare nel 2020 e nel 2021, un FCDE ad un valore pari al 90 per cento dell'accantonamento quantificato nell'allegato al bilancio riguardante il fondo crediti di dubbia esigibilità, se nell'esercizio precedente a quello di riferimento sono rispettati gli indicatori di cui all'articolo 1, comma 859, lettere a) e b), della legge 30 dicembre 2018, n. 145;
• La normativa di riferimento dei citati indicatori è contenuta nell’art. 1 commi 859 e seguenti della   legge n. 145 del 2018 che ha istituito le misure di garanzia dei debiti commerciali a partire dal 2020, da applicare se non sono rispettati gli indicatori di cui lettere a) e b), della legge n. 145 del 2018. Il successivo comma 861 prevede inoltre che gli indicatori di cui al comma 859 sono elaborati mediante la piattaforma dei crediti commerciali;
• Tale normativa era stata inizialmente modificata dall'art. 50 del DL 124 del 2019, convertito con modificazioni dalla L. 19 dicembre 2019, n. 157, che aveva previsto per il solo 2020, limitatamente all'esercizio 2019, che gli indicatori di cui al comma 859 potessero essere elaborati sulla base delle informazioni presenti nelle registrazioni contabili dell'ente;
• Successivamente l'art. 1, comma 854, della legge n. 160 del 2019 ha rinviato al 2021 l'applicazione delle misure di garanzia prevedendo una modifica del citato comma 859 (“ a partire dall'anno 2021 , le amministrazioni pubbliche, diverse dalle amministrazioni dello Stato…”) e, per tale motivazione ha abrogato la possibilità, prevista dal DL 124 del 2019, di calcolare tali indicatori nel 2020 sulla base delle informazioni presenti nelle registrazioni contabili del 2019

Al riguardo, poiché il comma 861 del richiamato art. 1 della  legge n. 145 del 2018, contiene un esplicito riferimento, per quanto concerne gli indicatori, al comma 859  che decorre  solo dall’anno 2021 ( “ gli indicatori di cui ai commi 859…”) , si ritiene che,  nelle more dell'applicazione della disciplina riguardante l'applicazione delle misure di garanzia  a decorrere dal 2021, limitatamente all'esercizio 2019  l'elaborazione degli indicatori di cui all’articolo 1, comma 859, lettere a) e b), della legge n. 145/2018 possa essere effettuata sulla base delle registrazioni contabili dell’ente.   Una differente interpretazione della predetta normativa limiterebbe significativamente, di fatto, l’articolo 1, comma 79, della legge n. 160/2019.

Si richiama preliminarmente il principio contabile applicato concernente la programmazione e in particolare il punto 13.7.3,  che disciplina puntualmente la modalità di redazione dell'allegato a/3 riferito all’elenco analitico delle risorse destinate agli investimenti nel risultato di amministrazione, e  per comodità parzialmente si riporta:

“…

• lettera c) - “Impegni eserc. N finanziati da entrate destinate accertate nell'esercizio o da quote destinate del risultato di amministrazione”: deve essere indicato l’importo degli impegni imputati all'esercizio cui il rendiconto si riferisce finanziati da entrate destinate agli investimenti accertate nell'esercizio o da quote del risultato di amministrazione destinate agli investimenti.  La voce non comprende gli impegni finanziati dal fondo pluriennale vincolato iscritto in entrata, da entrate accertate libere e dall'avanzo libero;
• lettera d) - “Fondo plurien. vinc.  al 31/12/N finanziato da entrate destinate accertate nell'esercizio o da quote destinate del risultato di amministrazione”: deve essere indicato l'ammontare complessivo degli stanziamenti definitivi riguardanti il fondo pluriennale di spesa finanziati da entrate destinate agli investimenti accertate nell'esercizio e dalla quota del risultato di amministrazione destinata agli investimenti.  La voce non comprende le quote del fondo pluriennale vincolato di spesa finanziate dal fondo pluriennale di entrata, da entrate accertate libere e dall'avanzo libero;

• …”

Per quanto sopra richiamato si precisa che nella colonna (c), dell’allegato a/3 in parola, non devono essere rappresentati gli impegni finanziati dal fondo pluriennale vincolato iscritto in entrata, da entrate accertate libere e dall’avanzo libero mentre nella colonna (d), dello stesso allegato, non devono essere indicate le quote del fondo pluriennale vincolato di spesa finanziate dal fondo pluriennale di entrata da entrate accertate libere e dall’avanzo libero.

Le eventuali cancellazioni di impegni nell’esercizio N, finanziati dal fondo pluriennale vincolato finanziato da entrate destinate agli investimenti, dopo l’approvazione del rendiconto dell’esercizio N-1 non reimpegnati nell’esercizio N devono essere rappresentati nella colonna (c) dell’allegato a/3 che risulterà pertanto ridotta di pari importo determinando un pari incremento delle risorse destinate agli investimenti al 31 dicembre dell’esercizio N.

Non devono essere indicate le cancellazioni degli impegni effettuate prima dell’approvazione del rendiconto dell’esercizio precedente.

Da ultimo si precisa che al fine di garantire la coerenza dei dati nello schema di rendiconto e la continuità tra esercizi, il principio contabile applicato sopra richiamato, precisa che la colonna (a) del prospetto in parola deve essere uguale all’ammontare della medesima entrata destinata agli investimenti della lettera (f) dell’allegato a/3 del rendiconto dell’esercizio precedente.

Solo in caso di revisione, della composizione del risultato di amministrazione all'inizio dell'esercizio (vincolati, accantonati e destinati agli investimenti), i dati della colonna (a) possono non corrispondere ai dati dell'ultima colonna (f) dell’allegato a/3 del rendiconto dell'esercizio precedente.     

L’articolo 111 comma 4-bis del DL n. 18 del 2020, come coordinato con la legge di conversione 24 aprile 2020 n. 27, quando fa riferimento al disavanzo ripianato per un importo superiore a quello applicato al bilancio indica quello ripianato nel corso di un esercizio, intendendo riferirsi a quello precedente, per consentire agli enti, in sede di approvazione del bilancio di previsione, o di variazione del bilancio, di applicare come “Ripiano disavanzo” un importo ridotto del maggiore recupero, come definito dalla norma.

La norma detta la corretta modalità di determinazione del maggior recupero considerando solo quello che può essere riferito ai maggiori accertamenti o ai minori impegni previsti per l'attuazione del piano di rientro approvato.

L’applicabilità della norma pertanto presuppone che gli enti abbiano approvato un piano di rientro che individui le attività da adottare annualmente e preveda i relativi maggiori accertamenti o minori impegni.

Solo l’approvazione di un piano di rientro così dettagliato garantisce infatti la verifica dell'effettivo anticipo del recupero previsto e la sua determinazione.

La norma non si applica al ripiano del disavanzo da riaccertamento straordinario dei residui di cui all’art. 3, comma 7, del d.lgs. 118 del 2011, che non è correlato ad un piano di rientro.

Di norma l’assestamento di bilancio, contestuale alla verifica degli equilibri, svolge la funzione di consentire la variazione generale del bilancio al fine di garantire gli equilibri. A seguito del rinvio al 30 settembre 2020 delle verifiche sugli equilibri, la funzione dell'assestamento del bilancio di previsione può essere limitata all’adeguamento del bilancio alle risultanze del rendiconto approvato entro il 30 giugno 2020, quali l’utilizzo dell’avanzo o l'applicazione del disavanzo di amministrazione. In ogni caso, l’adempimento dell’assestamento di bilancio ovviamente non riguarda gli enti che non hanno ancora approvato il bilancio di previsione. A seguito della verifica degli equilibri, gli enti dovranno apportare al bilancio di previsione 2020-2022 tutte le variazioni necessarie per consolidare gli equilibri di bilancio 2020-2022.

Un ente che non prevede l’utilizzo delle quote che compongono il risultato di amministrazione presunto e che pertanto non è tenuto a redigere gli allegati a/1 a/2 e a/3 non deve comprenderli nel proprio schema di bilancio e pertanto non devono essere inviati alla BDAP.

La presenza di tali allegati nell’istanza xbrl, non valorizzati o valorizzati tutti a zero, comporta l’applicazione dei controlli di coerenza, da parte del sistema BDAP, con la conseguente segnalazione di errore.

Per rappresentare le risorse vincolate, di cui alla domanda, nell’allegato a/2 degli schemi di bilancio si deve far riferimento al principio contabile applicato concernente la programmazione che illustra dettagliatamente la corretta modalità di redazione di tale allegato con specifico riferimento al bilancio di previsione e al rendiconto di gestione.

In particolare sia il punto 9.7.2, per il bilancio di previsione, sia il punto 13.7.2, per il rendiconto di gestione, del principio contabile applicato richiamato precisano che quando l’entrata vincolata finanzia più capitoli di spesa gli importi relativi ai singoli capitoli di spesa sono aggregati e riferiti ad un unico oggetto della spesa. Lo stesso principio contabile applicato prevede che l’elenco analitico di tali capitoli di spesa è riportato nella Nota integrativa e nella Relazione sulla gestione, seguendo lo schema dell’allegato a/2. 

Questa previsione può essere soddisfatta con un esplicito rinvio, sia nella Nota integrativa sia nella Relazione sulla gestione:

• per gli enti locali alla certificazione prevista dall’articolo 39 comma 2 del decreto-legge n. 104/2020, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 126/2020 e dall’art. 154, comma 6, del disegno di legge di bilancio 2021;
• per le regioni e le province autonome alla verifica a consuntivo prevista dall’articolo 111, commi 2-quater e 2-septies, del decreto-legge 34/2020 convertito, con modificazioni, dalla legge n. 77/2020 e dall’art. 154, commi 3 e 4, del disegno di legge di bilancio 2021.

Con particolare riferimento alle risorse vincolate, di cui alla domanda, nella colonna c) dell'allegato a/2 al bilancio di previsione è indicato l’importo del loro presunto dell’utilizzo (maggiori spese e minori entrate) che gli Enti locali prevedono di certificare ai sensi del richiamato articolo 39 comma 2 del decreto-legge n. 104/2020 e le Regioni e le Province autonome prevedono di verificare ai sensi dell’articolo 111, commi 2-quater e 2-septies, del decreto-legge 34/2020, mentre l’utilizzo delle altre risorse vincolate è indicato nelle righe del prospetto a/2 dedicate a ciascuna entrata vincolata.

L’allegato a/1 al bilancio di previsione non deve essere redatto se l’ente applica anticipatamente l’avanzo accantonato per la sola quota relativa all’utilizzo del fondo anticipazione di liquidità in attuazione dell’art. 39-ter del decreto-legge n. 162, convertito nella legge 28 febbraio 2020, n. 8 per gli enti locali e dell’art. 1, commi 692 e seguenti della legge n. 208 del 2015 per le Regioni e le Province autonome.

A seguito dell’inserimento, nello Stato patrimoniale degli enti territoriali, della voce PAIId riserve indisponibili per beni demaniali e patrimoniali indisponibili e per i beni culturali”, di importo pari al valore dei beni demaniali, patrimoniali e culturali iscritto nell’attivo patrimoniale, la voce PAIIc “Riserve da permessi di costruire” non riguarda le opere di urbanizzazione demaniali e del patrimonio indisponibile.

I comuni che non hanno ancora provveduto, sono invitati a riclassificare le riserve riguardanti le opere di urbanizzazione demaniali e del patrimonio indisponibile dalla voce PAIIc alla voce PAIId, e a verificare se le due riserve presentano duplicazioni   In tal caso la voce PAIIc deve essere ridotta incrementando le altre riserve disponibili del patrimonio netto migliorando, prioritariamente, le riserve che presentano importi negativi.

Si. La precisazione richiamata nel quesito è stata condivisa dalla Commissione ARCONET e, nelle more della pubblicazione del prossimo decreto di aggiornamento degli allegati al d.lgs. n. 118 del 2011, si può intendere riferita a tutti gli enti soggetti al d.lgs. n. 118 del 2011 che adottano contabilità finanziaria.

L’articolo 52, comma 1-ter, del D.L. 73/2021 prevede che “ A decorrere dall’esercizio 2021, gli enti locali iscrivono nel bilancio di previsione il rimborso annuale delle anticipazioni di liquidità nel titolo 4 della spesa, riguardante il rimborso dei prestiti. A decorrere dal medesimo anno 2021, in sede di rendiconto, gli enti locali riducono, per un importo pari alla quota annuale rimborsata con risorse di parte corrente, il fondo anticipazione di liquidità accantonato ai sensi del comma 1. La quota del risultato di amministrazione liberata a seguito della riduzione del fondo anticipazione di liquidità è iscritta nell’entrata del bilancio dell’esercizio successivo come “Utilizzo del fondo anticipazione di liquidità”, in deroga ai limiti previsti dall’articolo 1, commi 897 e 898, della legge 30 dicembre 2018, n. 145. Nella nota integrativa allegata al bilancio di previsione e nella relazione sulla gestione allegata al rendiconto è data evidenza della copertura delle spese riguardanti le rate di ammortamento delle anticipazioni di liquidità, che non possono essere finanziate dall’utilizzo del fondo anticipazioni di liquidità stesso”.

In applicazione di tale norma, a decorrere dall’esercizio 2021, gli enti locali non possono più ridurre il FAL in bilancio, applicandolo in entrata per l’importo accantonato nel risultato di amministrazione dell’esercizio precedente ed iscrivendolo in spesa per un importo pari a quello stanziato in entrata ridotto della quota capitale rimborsata nell’esercizio, ma  riducono il FAL solo “in sede di rendiconto”, nell’allegato a) e a/1),  ed applicano la quota liberata al bilancio di previsione dell’esercizio successivo.

Al fine di consentirne l’applicazione nel bilancio di previsione dell’esercizio successivo, sempre in sede di rendiconto, la quota del FAL liberata è accantonata in un fondo specifico denominato “Utilizzo fondo anticipazioni di liquidità”.

Pertanto, a decorrere dal rendiconto 2021

• nell’allegato a) è iscritto il FAL per un importo pari a quello dell’esercizio precedente ridotto della quota capitale rimborsata nell’esercizio e, tra “gli altri accantonamenti” è accantonata la quota liberata come “Utilizzo fondo anticipazioni di liquidità”;
• nell’allegato a/1, nella colonna d) “Variazione accantonamenti effettuata in sede di rendiconto” , sono registrati sia la riduzione del FAL nell’apposita voce, sia l’accantonamento della quota liberata tra gli “altri accantonamenti”.

Per ulteriori informazioni si rinvia all’esempio delle modalità di contabilizzazione del fondo anticipazioni di liquidità  degli enti locali in applicazione dell’art. 52, del D.L. n. 73 del 2021, consultabile nel Resoconto della riunione del 17 novembre 2021 della Commissione Arconet, pubblicato nella sezione “Commissione Arconet”  del sito internet della Ragioneria Generale dello Stato dedicato all’armonizzazione contabile degli enti territoriali (cd. sito Arconet: www.rgs.mef.gov.it/VERSIONE-I/e_government/amministrazioni_pubbliche/arconet/commissione_arconet/)

Al fine di favorire l’attuazione del PNRR e del PNC è previsto che:

• Gli enti possono accertare le risorse del PNRR e del PNC sulla base della formale deliberazione di riparto o assegnazione del contributo a proprio  favore,  senza  dover  attendere l'impegno dell'amministrazione  erogante,  con  imputazione  agli  esercizi  di esigibilità ivi previsti (art. 15, comma 4 DL n. 77 del 2021). 
  Pertanto, a seguito dei decreti ministeriali di assegnazione delle risorse gli enti possono procedere all’accertamento delle entrate nel rispetto dei principi della competenza finanziaria potenziata, al fine di consentire, a seguito del perfezionamento delle obbligazioni di spesa, la registrazione degli impegni con imputazione agli esercizi previsti nel cronoprogramma.
  Se i decreti prevedono l’erogazione delle risorse sulla base della rendicontazione annuale o infrannuale dei SAL, le entrate sono accertate nell’esercizio di assegnazione delle risorse con imputazione agli esercizi previsti nel cronoprogramma delle spese oggetto del finanziamento.
  L’articolo 2, comma 2, del DM 11 ottobre 2021 prevede l’erogazione della prima quota di trasferimenti anticipata rispetto alla realizzazione delle spese, per un importo massimo del 10% del costo del singolo intervento, che è possibile incrementare ulteriormente in casi eccezionali debitamente motivati dall’amministrazione titolare dell’intervento. I trasferimenti versati in anticipo sono accertati con imputazione all’esercizio in cui è previsto l’effettivo incasso e, per la copertura delle spese imputate agli esercizi successivi, è attivato il FPV.  Per la contabilizzazione delle anticipazioni si rinvia alla successiva lettera d);
• Alla fine dell’esercizio, nelle more del perfezionamento delle obbligazioni di spesa, le risorse accertate confluiscono nel risultato di amministrazione e, trattandosi di risorse vincolate, possono essere applicate al bilancio di previsione del triennio successivo. L’utilizzo di tali risorse è consentito anche agli enti in disavanzo in deroga ai limiti previsti dall’art. 1, commi 897 e 898, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 (art. 15, comma 3 DL n. 77 del 2021).
• Per le risorse del PNRR e del PNC, trattandosi di entrate vincolate, gli enti possono variare il bilancio fino al 31 dicembre per iscrivere nuove o maggiori entrate, stanziare i correlati programmi di spesa e procedere con l’accertamento delle relative entrate (art. 175, comma 3, lettera a) del d.lgs. n. 267 del 2000 e art. 51, comma 6, lettera a del d.lgs. n. 118 del 2011). Dal 2021 al 2026, gli enti locali possono variare il bilancio anche nel corso dell’esercizio provvisorio o della gestione provvisoria per iscrivere in bilancio i  finanziamenti  di  derivazione statale ed europea per investimenti (art. 15, comma 4-bis DL n. 77 del 2021). 
• Al fine di favorire il tempestivo avvio ed esecuzione dei progetti PNRR, nell’ambito delle risorse disponibili, le amministrazioni centrali titolari degli interventi PNRR possono chiedere anticipazioni da destinare ai soggetti attuatori. I soggetti attuatori contabilizzano le anticipazioni rese disponibili dal Servizio del PNRR come trasferimenti di risorse del PNRR.
  Per gli enti territoriali le anticipazioni sono trasferimenti di risorse per la realizzazione tempestiva degli interventi PNRR erogati anticipatamente rispetto alle scadenze previste dalle assegnazioni formali, da contabilizzare come trasferimenti (non sono anticipazioni di liquidità). Se l'ente riceve anticipazioni  di risorse già accertate sulla base delle assegnazioni con imputazione ad esercizi successivi , deve reimputare l’accertamento già registrato all’esercizio in cui riceve l’anticipo .
  Alle operazioni di  reintegro delle anticipazioni erogate dal Servizio del PNRR provvedono le amministrazioni centrali titolari (art. 9, commi 6 e 7 del  DL n 152/2021).
  
  Pertanto, tutte le norme sono finalizzate a consentire l’accertamento tempestivo dei finanziamenti del PNRR e PNC, necessario per l’avvio della procedura di spesa, fin dall’emanazione dei decreti di assegnazione delle risorse. Sono inoltre previste gli interventi necessari a gestire la realizzazione anticipata dei cronoprogrammi.

Le spese per l’acquisto di servizi infrastrutturali Cloud sono classificate tra le spese per l'informatica nel titolo 1 della spesa. A titolo esemplificativo si riportano di seguito le voci di parte corrente della spesa per informatica che possono essere ricondotte all’acquisto di servizi cloud infrastrutturali previste nel modulo finanziario del piano dei conti integrato di cui all'allegato 6 al d.lgs. n. 118 del 2011.  I servizi di assistenza e di consulenza rientrano nella spesa di servizi cloud infrastrutturali.

Gli adempimenti previsti per le operazioni di partenariato pubblico privato, per gli enti territoriali, sono le seguenti:
Gli enti concedenti sono tenuti a trasmettere, tramite accesso al Nuovo Portale sul monitoraggio dei contratti di partenariato pubblico privato messo a disposizione da Ragioneria Generale dello Stato , in collaborazione con il DIPE (https://ppp.rgs.mef.gov.it/) al DIPE e alla RGS, ai sensi dell’articolo 44, comma 1-bis, del decreto‐legge 31 dicembre 2007, n. 248, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 febbraio 2008, n. 31, nonché ai sensi dell’articolo 1, comma 626, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, le informazioni e i dati relativi ai contratti stipulati ai sensi degli articoli 180 e seguenti del codice dei contratti pubblici.
Per le operazioni di partenariato pubblico-privato che interessano la realizzazione di opere pubbliche, gli articoli 5 e 9 del decreto legislativo 29 dicembre 2011 n. 229 prevedono altresì che le amministrazioni trasmettano i dati anagrafici, finanziari, fisici e procedurali relativi a tali opere alla Banca dati delle Amministrazioni Pubbliche (BDAP- MOP), istituita presso il Ministero dell’economia e delle finanze, ai sensi dell’articolo 13 della legge 31 dicembre 2009 n. 196.

Il Piano integrato di attività e organizzazione (PIAO), previsto dall’articolo 6 del decreto-legge n. 80/2021, è uno strumento di programmazione adottato al termine del ciclo della programmazione finanziaria previsto dall’allegato 4/1 al d.lgs. n. 118 del 2011.

Al riguardo, si richiamano:

• l’articolo 8, comma 1, del DM 30 giugno 2022, n. 132 che descrive il rapporto tra il Piano integrato di attività e organizzazione (PIAO) e i documenti di programmazione finanziaria delle Pubbliche Amministrazioni, stabilendo che “ il Piano integrato di attività e organizzazione elaborato ai sensi del presente decreto assicura la coerenza dei propri contenuti ai documenti di programmazione finanziaria, previsti a legislazione vigente per ciascuna delle pubbliche amministrazioni, che ne costituiscono il necessario presupposto”;
• l’art. 7 del medesimo decreto il quale prevede che il PIAO è adottato entro il 31 gennaio, ha durata triennale e viene aggiornato annualmente entro la predetta data e il successivo art. 8 comma 2, il quale precisa che “ in ogni caso di differimento del termine previsto a legislazione vigente per l'approvazione dei bilanci di previsione, il termine di cui all'articolo 7, comma 1 del presente decreto, è differito di trenta giorni successivi a quello di approvazione dei bilanci”.

Ciò premesso, nel corso di ciascun esercizio, gli enti locali avviano il ciclo della programmazione relativo al triennio successivo, approvando il DUP, la nota di aggiornamento al DUP, il bilancio di previsione e il PEG. In coerenza con il quadro finanziario definito da tali documenti, per ciascun triennio di programmazione, il PIAO è adottato entro il 31 gennaio di ogni anno o, in caso di rinvio del termine di approvazione del bilancio di previsione, entro i 30 giorni successivi all’approvazione di tale documento contabile.

Ad esempio, gli enti locali che non si avvalsi delle facoltà di rinvio, nel corso del 2022 hanno approvato il DUP 2023-2025, la nota di aggiornamento al DUP 2023-2025, il bilancio di previsione 2023 – 2025 e il PEG 2023-2025. Sulla base del quadro di programmazione definito da tali documenti nell’anno successivo è approvato il PIAO 2023-2025.

Risulta pertanto evidente che in occasione dell’approvazione del bilancio di previsione, gli enti locali non possono determinare gli stanziamenti riguardanti la spesa di personale sulla base del Piano dei fabbisogni di personale previsto nell’ultimo PIAO approvato, riguardante il precedente ciclo di programmazione, ma devono tenere conto degli indirizzi strategici e delle indicazioni riguardanti la spesa di personale previsti nel DUP e nella eventuale nota di aggiornamento al DUP relativi al medesimo triennio cui il bilancio si riferisce.

Al fine di adeguare la disciplina del DUP all’articolo 6 del decreto-legge n. 80/2022, che ha inserito il Piano dei fabbisogni di personale nel PIAO, la Commissione Arconet ha predisposto lo schema del DM, di aggiornamento dell’allegato 4/1 al d.lgs. n. 118 del 2011, per prevedere che la Parte 2 della Sezione Operativa del DUP (SeO) definisce, per ciascuno degli esercizi previsti nel DUP, le risorse finanziarie da destinare ai fabbisogni di personale, determinate sulla base della spesa per il personale in servizio e nei limiti delle facoltà assunzionali previste a legislazione vigente, tenendo conto delle esigenze di funzionalità e di ottimizzazione delle risorse per il miglior funzionamento dei servizi.

Attraverso i contratti di servizio energia EPC (Energy Perfomance Contract) un comune acquista i beni e i servizi necessari a mantenere le condizioni di comfort negli edifici, nel rispetto delle vigenti leggi in materia di uso razionale dell'energia, di sicurezza e di salvaguardia dell'ambiente, provvedendo allo stesso tempo al miglioramento del processo di trasformazione e di utilizzo dell'energia (DPR 412/92 art. 1, comma 1, lettera p). Nell'ambito dei medesimi contratti possono essere inclusi anche lavori di efficientamento energetico.

I contratti EPC possono prevedere il pagamento di corrispettivi relativi a differenti componenti dell'oggetto contrattuale, che devono essere quantificate e registrate separatamente.

   a) Componente relativa agli interventi di riqualificazione energetica;

   b) Componente relativa alla gestione, conduzione e manutenzione ordinaria e straordinaria degli impianti per l'intera durata del contratto;

   c) Componente relativa alla fornitura dei vettori energetici

Le diverse componenti sono codificate secondo le modalità di seguito indicate.

Alla componente di cui alla lettera a) sono attribuiti i codici del piano dei conti finanziario in base alla natura della spesa (di investimento o corrente) secondo la tipologia e le modalità di intervento. Pertanto saranno utilizzati i codici relativi alle immobilizzazioni in caso di interventi sugli edifici e sugli impianti, mentre saranno utilizzati i codici relativi alle forniture in presenza ad esempio di sole spese riguardanti la sostituzione dei corpi illuminanti.

Alla componente di cui alla lettera b) riguardante la manutenzione ordinaria sono attribuiti i codici del piano dei conti finanziario riguardanti le specifiche spese (ad esempio per la Manutenzione ordinaria e riparazioni di impianti e macchinari codice U.1.03.02.09.004), mentre alle spese riguardanti la manutenzione straordinarie è attribuito il codice previsto per l'immobilizzazione oggetto della manutenzione.

Se nell'ambito dello stesso contratto è prevista la fornitura dei vettori energetici (gas, energia elettrica, ecc.), componente di cui alla lettera c), il relativo corrispettivo deve essere imputato ai codici di riferimento ad. es. per l'energia elettrica, codice U.1.03.02.05.004 Energia elettrica.

Per la copertura degli impegni imputati all'esercizio in corso di gestione e agli esercizi successivi riguardanti le immobilizzazioni di cui alla lettera a e la manutenzione straordinaria di cui alla lettera b), si rinvia ai paragrafi 5.3.3. e seguenti dell'allegato n. 4/2 al decreto legislativo n. 118 del 2011. Con particolare riguardo alla manutenzione straordinaria si segnala che tra le possibili forme di copertura finanziaria delle spese di investimento imputate agli esercizi successivi a quello in corso di gestione è compresa anche la quota del margine corrente costituita da riduzioni permanenti della spesa corrente,  realizzate nell'esercizio in corso e risultanti da un titolo giuridico perfezionato, non compresa nella quota del margine corrente consolidata.  Nel rispetto delle modalità previste dal paragrafo 5.3.8 del richiamato allegato 4/2, tale fattispecie ricorre in presenza dell'abbattimenti dei costi delle utenze quale risultato dell'efficientamento energetico.

I contratti per fornire efficienza energetica attraverso misure di gestione dell'energia come la pianificazione, l'ottimizzazione, la manutenzione delle apparecchiature ecc. senza alcun investimento di capitale nella fornitura di beni o apparecchiature nuovi o rinnovati sono da registrare come contratti di servizi.

Si precisa che il quesito non si riferisce ai casi di affidamenti di EPC in Partenariato Pubblico Privato ovvero secondo la formula della finanza di progetto.

Nelle more dell’adeguamento dei principi applicati al d.lgs. n. 36 del 2023, per le opere avviate applicando le norme del nuovo codice dei contratti, gli enti conservano il fondo pluriennale vincolato secondo le modalità previste dal paragrafo 5.4.9 dell’allegato 4/2 al d.lgs. n. 118 del 2011, adeguandolo alle novità del d.lgs. n. 36 del 2023 che, con riferimento alla progettazione, richiedono la prosecuzione, senza soluzione di continuità, delle attività riguardanti la realizzazione dell’opera. Di seguito un possibile esempio di adeguamento del paragrafo 5.4.9 al d.lgs. n. 36 del 2023.

Allegato 4/2 – Paragrafo 5.4.9
La conservazione del FPV per le spese non ancora impegnate

Alla fine dell’esercizio, le risorse accantonate nel fondo pluriennale vincolato per il finanziamento di spese non ancora impegnate per la realizzazione di investimenti di importo pari o superiore a quello previsto per l’affidamento diretto dei contratti, sono interamente conservate nel fondo pluriennale vincolato determinato in sede di rendiconto a condizione che siano verificate le seguenti prime due condizioni, e una delle successive:

   a) sono state interamente accertate le entrate che costituiscono la copertura dell'intera spesa di investimento;

   b) l’intervento cui il fondo pluriennale si riferisce risulti inserito nell’ultimo programma triennale dei lavori pubblici. Tale condizione non riguarda gli appalti di lavoro pubblici che non devono essere inseriti nel programma triennale dei lavori pubblici ai sensi della legislazione vigente.

   c) le spese previste nel quadro economico di un intervento inserito nel programma triennale delle opere pubbliche, sono state impegnate, anche parzialmente, sulla base di obbligazioni giuridicamente perfezionate, imputate secondo esigibilità per l’acquisizione di terreni, espropri e occupazioni di urgenza, per la bonifica aree, per l’abbattimento delle strutture preesistenti, per la viabilità riguardante l'accesso al cantiere, per l’allacciamento ai pubblici servizi, e per analoghe spese indispensabili per l’assolvimento delle attività necessarie per l’esecuzione dell’intervento da parte della controparte contrattuale;

   d) in assenza di impegni di cui alla lettera c), sono state formalmente attivate le procedure di affidamento del progetto di fattibilità tecnica ed economica. In assenza di aggiudicazione definitiva, entro l’esercizio successivo, le risorse accertate ma non ancora impegnate, cui il fondo pluriennale si riferisce, confluiscono nel risultato di amministrazione disponibile, destinato o vincolato in relazione alla fonte di finanziamento per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale ed il fondo pluriennale deve essere ridotto di pari importo;
Negli esercizi successivi all’aggiudicazione, la conservazione del fondo pluriennale vincolato è condizionata alla prosecuzione, senza soluzione di continuità, delle attività di progettazione riguardanti la realizzazione dell’opera. Pertanto, dopo l’aggiudicazione delle procedure di affidamento del progetto di fattibilità tecnica ed economica, le risorse accantonate nel fondo pluriennale vincolato riguardanti l’intero stanziamento continuano ad essere interamente conservate:
- nel corso degli esercizi in cui gli impegni registrati a seguito della stipula dei contratti riguardanti il progetto di fattibilità tecnica ed economica o il progetto esecutivo sono liquidati o liquidabili nei tempi previsti contrattualmente. In caso di contenzioso innanzi agli organi giurisdizionali e arbitrali, il fondo pluriennale è conservato;
- nell’esercizio in cui è stato verificata la progettazione esecutiva destinata ad essere posto a base della gara concernente l’esecuzione dell’intervento ;
- nell’esercizio in cui sono state formalmente attivate le procedure di affidamento della progettazione esecutiva;
- nell’esercizio in cui la procedura di affidamento della progettazione esecutiva è aggiudicata, ecc. Nel rendiconto dell’esercizio in cui non risulta realizzata l’attività attesa nell’esercizio concluso secondo lo sviluppo procedimentale previsto, in conformità ai criteri di continuità sopra indicati, le risorse accertate ma non ancora impegnate cui il fondo pluriennale si riferisce confluiscono nel risultato di amministrazione disponibile, destinato o vincolato in relazione alla fonte di finanziamento per la riprogrammazione dell’intervento in c/capitale ed il fondo pluriennale deve essere ridotto di pari importo.

   e) entro l’esercizio successivo alla validazione del progetto destinato ad essere posto a base della gara concernente l’esecuzione dell’intervento, sono state formalmente attivate le procedure di affidamento. In assenza di aggiudicazione definitiva delle procedure di cui al periodo precedente entro l’esercizio successivo, le risorse accertate ma non ancora impegnate, cui il fondo pluriennale si riferisce, confluiscono nell’avanzo di amministrazione disponibile, destinato o vincolato in relazione alla fonte di finanziamento per la riprogrammazione dell'intervento in c/capitale ed il fondo pluriennale deve essere ridotto di pari importo.

Con riferimento al quesito posto, si rappresenta che gli enti che intendono avvalersi del rinvio del termine di approvazione del bilancio di previsione 2024-2026 possono indicare le motivazioni che non hanno consentito l’approvazione del bilancio nei termini, individuate tra quelle previste nel DM del 22 dicembre 2023, nella deliberazione consiliare di approvazione del bilancio di previsione.

Come previsto nel paragrafo 6.2 - paragrafo 6.2 – lettera d) dell’allegato 4/3 al D.Lgs. 118/2011,  nel corso della gestione i movimenti di tesoreria sono rilevati unicamente alla voce del piano dei conti patrimoniale 1.3.4.01.01.01 “Istituto tesoriere”, e  le giacenze al 31 dicembre del conto di TU presso la Banca d’Italia sono rilevate solo al termine dell’esercizio attraverso una operazione di storno del conto 1.3.4.01.01.01 “Istituto tesoriere” e contestuale accredito del conto 1.3.4.01.03.01 “Conto di Tesoreria Unica presso la Banca d'Italia”.

La suddetta operazione rileva l’importo del saldo del conto di TU opportunamente riconciliato con le scritture contabili dell’ente e consente la corretta esposizione, nell’Attivo dello Stato Patrimoniale, delle voci IV – 1-a) Istituto tesoriere e IV – 1-b) presso Banca d'Italia rispettivamente destinate a rappresentare:

• IV – 1-a) Istituto tesoriere

Il saldo del conto corrente bancario acceso presso l’istituto tesoriere che comprende tutte le riscossioni e i pagamenti effettuati dal tesoriere, compresi i pagamenti effettuati dal tesoriere non regolati sul conto di TU entro il 31/12. Nel caso in cui il tesoriere alla data del 31 dicembre ha effettuato pagamenti non ancora regolarizzati nel conto di TU, anticipando la necessaria liquidità a valere delle disponibilità dell’ente nel conto di TU, la voce assume valore negativo. Tale saldo negativo costituisce la cosiddetta “anticipazione tecnica” concessa dall’istituto tesoriere per consentire il pagamento delle spese ordinate dall’Ente ma regolabili sul conto di T.U. solo nell’esercizio successivo;

• IV – 1-b) presso Banca d'Italia

Il saldo del conto di TU presso la Banca d’Italia rideterminato escludendo i versamenti ricevuti direttamente su tale conto e non ancora rilevati dall’istituto tesoriere alla data del 31/12. Tali versamenti sono contabilizzati dall’Ente nell’esercizio successivo, a seguito della comunicazione del tesoriere dei “sospesi di entrata” ricevuta dopo la data del 31/12.